销售与收款循环审计.ppt

第4 8章学习的方法 把以下规律性的内容总结起来 在阅读课本上相关内容的基础上 举一反三地用自己的话把相关内容表达出来 一 各个循环及其货币资金中的主要业务活动及其关键控制 从内部控制要素方面分析其存在的缺陷 二 各个循环及其货币资金控制测试程序及其形成的工作底稿 三 各个会计科目实质性测试的程序和底稿 四 各个会计科目审计中特殊的会计处理和风险关注五 函证 监盘 截止性测试 分析程序等特殊程序的运用和质量控制 工资支付循环 业务循环的关系 业务循环各章的基本结构 涉及的主要业务活动 4 销售与收款循环审计 第四章 引入案例 HPL技术公司欺骗了普华永道 学习目标 本章内容 第一节销售与收款循环的主要活动及其关键控制第二节销售与收款循环的控制测试第三节营业收入的审计第四节应收账款的审计第五节销售与收款循环中其他项目的审计 第一节销售与收款循环的主要活动及其关键控制 以一般制造业为例 企业收入来源主要是通过采购原材料 将其用于生产流程 制造产品卖给客户取得收入 一 涉及的主要凭证及会计记录二 涉及的主要业务活动及关键控制 一 涉及的主要凭证及会计记录 客户采购单 销售单 发货凭证 销售发票 商品价目表 转账凭证 收款凭证 主营业务收入明细账 库存现金日记账和银行存款日记账 汇款通知书 贷项通知单 应收账款账龄分析表 坏账审批表 折扣与折让明细账 二 涉及的主要业务活动及关键控制 一 接受顾客订单顾客提出订货要求是整个销售与收款循环的起点 顾客的订单一般交给销售部门 但只有符合企业管理层的授权标准的订单才能被接受 一般企业会有一个经过授权批准的顾客的名单 不在名单上的顾客的订单 一般是经过销售主管批准销售 经过批准的订单 由销售部门根据该订单编制销售单 销售单是证明销售交易的 发生 认定凭据之一 是该笔交易轨迹的起点 二 涉及的主要业务活动及关键控制 二 批准赊销信用赊销批准是由信用管理部门根据管理层的赊销政策在每个顾客的已授权的信用额度进行的 在已授权的信用额度内的赊销 信用管理部门的职员就可以批准 如果赊销超过了已授权的信用额度 就需要信用管理部门的负责人批准 设计信用批准控制的目的是为了降低坏账风险 因此 这些控制与应收账款余额的 计价和分摊 认定有关 二 涉及的主要业务活动及关键控制 三 按销售单供货仓库只有在收到经过批准的销售单时才能供货 因此 已批准销售单的一联通常应送达仓库 企业在收到顾客订单后 就立即编制一份预先编号的一式多联的销售单 分别用于批准赊销 审批发货 记录发货数量以及向顾客开具账单等 销售单流转见下图 相关凭证流转图 销货单位开户银行向客户托收货款 企业仓库1 根据销售单配货 发货 发货单第五联随货同行2 留存销售单第二联记账保管 销售部门1 根据合同填制销售单 通知仓库发货2 留存销售单第一联 企业财会部门1 向银行办理货款托收手续2 根据托收凭证回单 销售单第三联记销售账3 根据银行的收款通知记收款账 销售单第二三四五联 托收承付结算凭证 销售单第四联 运单 销售单第三联 发货 运输单位向客户发货 收款通知 二 涉及的主要业务活动及关键控制 四 按销售单装运货物装运凭证是指一式多联的 连续编号的提货单 可由电脑或人工编制 通常由装运部门保管 只有出示经过批准的装运凭证 大门把守人员才允许出门 我们在这里涉及到的连续编号的销售单 出库单以及装运凭证 我们要注意单子上的内容 如果单子上有金额 我们就可以证明 准确性 和 计价与分摊 认定 出库单和装运凭证一般都是写品名 规格和数量 连续编号的装运凭证和出库单可以证明 存在 发生 和 完整性 认定 二 涉及的主要业务活动及关键控制 五 向顾客开具账单开具账单包括根据销售单和装运凭证编制和向顾客寄送事先连续编号的销售发票 这项功能主要针对的问题是 1 是否对所有装运的货物都开具了账单 即 完整性 认定问题 2 是否只对实际装运的货物才开具账单 有无重复开具账单或虚构交易 即 发生 认定问题 3 是否按已授权批准的商品价目表所列价格计价开具账单 即 准确性 认定问题 二 涉及的主要业务活动及关键控制 开具账单应设立以下的控制程序 1 开具账单部门职员在编制每张销售发票之前 独立检查是否存在装运凭证和相应的经批准的销售单 2 依据已授权批准的商品价目表编制销售发票 3 独立检查销售发票计价和计算的正确性 4 将装运凭证上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数进行比较 这些控制与销售交易的 发生 完整性 以及 准确性 认定有关 提请大家注意 开票部门应当独立于销售 装运 仓库以及财务的一个单独的部门 二 涉及的主要业务活动及关键控制 六 记录销售记录销售的控制程序包括以下内容 1 只依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售 2 控制所有事先连续编号的销售发票 3 独立检查已处理销售发票上的销售金额同会计记录金额的一致性 4 记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离 二 涉及的主要业务活动及关键控制 六 记录销售5 对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制 以减少未经授权批准的记录发生 6 定期独立检查应收账款明细账与总账的一致性 7 定期向顾客寄送账单 并要求顾客将任何例外情况直接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告 以上这些控制与 发生 完整性 准确性 以及 计价与分摊 认定有关 二 涉及的主要业务活动及关键控制 七 办理和记录现金 银行存款收入在防止收款人员收到款项但是不入账方面 汇款通知单起着很重要的作用 这里的汇款通知单是指企业在向顾客开具销售发票时同时交给顾客一张汇款通知单 当顾客实际向银行支付货款后 由顾客寄给财务部门不负责收款的人 汇款通知单应该连续编号 二 涉及的主要业务活动及关键控制 八 办理和记录销售退回 销售折扣与折让发生此类事项时 必须经授权批准 并应确保与办理此事有关的部门和职员各司其职 负责办理销售退回的人员一定不能负责会计记录 也就是分别份控制实物流和会计处理 在这方面 严格使用贷项通知单无疑会起到关键作用 贷项通知单应连续编号 二 涉及的主要业务活动及关键控制 九 注销坏账对这些坏账 正确的做法应当是获取货款无法收回的确凿证据 经适当批准后注销 十 提取坏账准备 涉及的主要业务活动 1 接受订单 2 审批赊销信用 3 按销售单供货 4 按销售单装运货物 5 向顾客开具账单 6 记录销售 顾客订货单 销售单 出库单 装运单 销售发票 凭证账簿 批准 发生 发生与完整 计价与分摊 实例4 1 P85 86思考一下哪些控制活动存在问题 第二节销售与收款环节的控制测试 一 销售与收款循环控制测试的目标与程序 1 询问被审计单位的人员 了解被审计单位销售和收款的主要控制制度是否被执行 2 观察销售和收款的关键控制点及特定控制点的控制实践 3 检查关键控制点生成的有关文件和记录 4 必要时通过重新执行来证实控制执行的有效性 5 通过追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程 穿行测试 以提取对关键控制点控制有效支持的审计证据 6 根据上述程序的实施 评估控制是否可信赖 销售与收款循环中关键控制及其控制测试示例 销售与收款循环中关键控制及其控制测试示例 不相容职位分离 主营业务收入和应收账款必须有不同的职员登记 并由另一位不负责账簿记录的职员定期调节总账和明细账 同一笔业务的借方和贷方科目账户不能有同一个人记录 赊销批准职能与销售职能应当分离 应当将办理销售 发货 收款三项业务的部门分别设立 在销售合同订立前 应当指定专门人员就销售价格 信用政策 发货及收款方式等具体事项与客户进行谈判 谈判人员至少应有两人以上 并与订立合同的人员相分离 编制销售发票通知单的人员与开具销售发票的人员应当相互分离 销售人员应当避免接触销货现款 应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准 二 销售与收款循环控制测试实务 1 销售与收款循环控制测试程序记录了注册会计师针对销售 记录应收账款 收款保管客户档案等内部控制设计控制测试执行程序的情况 内容包括拟执行的控制测试具体程序 有关控制的执行频率 拟测试的样本数量以及执行相关程序的工作底稿的索引 控制测试的程序包括询问 观察 检查以及穿行测试或重新执行 二 销售与收款循环控制测试实务 2 销售与收款循环控制测试汇总表汇总了注册会计师风险评估中得出的 了解内部控制的初步结论 也汇总了注册会计师对销售收款循环执行的控制测试得出的结论 二 销售与收款循环控制测试实务 3 销售与收款循环控制测试过程对关键环节分别抽取相关凭证进行测试而形成的底稿 直接支持汇总表中的结论 例题 1 注册会计师对被审计单位已发生的销货业务是否均以登记入账进行审查时 常用的控制测试程序有 A 检查发货凭证连续编号的完整性B 检查赊销业务是否经过授权批准C 检查销售发票连续编号的完整性D 观察已经寄出的对账单的完整性 答案 AC 解析 A C属于注册会计师确认登记入账是否完整的措施 事实上 发货凭证不完整将导致销售发票不完整 从而导致入账不完整 B明显属于 授权审批 目标的控制测试 D无助于入账完整性目标的测试 例题 注册会计师对A股份有限公司销售收款循环的内部控制进行了了解和评价 助理人员通过相应的程序了解到了有关内部控制 注册会计师要对这些内部控制设计的合理性作出判断 在不考虑其他因素的情况下 请代为判断其合理性 1 单位在签订销售合同前 指定两名以上专门人员与购货方谈判 并由他们中的首席谈判代表负责签订销售合同 2 对售出的商品由收款员对每笔销货开具账单后 将发运凭证按顺序归档 且收款员应定期检查全部凭证的编号是否连续 答案 解析 1 应由谈判人员以外的专门人员与购货方签订销售合同 2 定期检查应由收款员以外的其他人担当 实训项目4 1 实训资料 甲公司主要从事汽车轮胎的生产和销售 其销售收入主要来源于国内销售和出口销售 ABC会计师事务所负责甲公司2013年度财务报表审计 并委派A注册会计师担任项目负债人 注册会计师了解到甲公司销售与收款循环的主要情况如下 1 收到顾客的采购订单后 业务员A将订单金额与顾客已被授权的信用额度以及至今尚欠的账款余额进行检查 经销售经理B审批后 交至信用管理经理C复核 如果是超过信用额度的采购订单 应由总经理D审批 实训目的 熟悉销售与收款循环控制活动 识别出销售与收款循环中控制缺陷与风险 理解销售与收款循环中关键控制措施 实训项目4 1 2 销售采用经法务部审核的标准合同 个别特殊订单由经验较丰富的业务员A与顾客签订非标准合同 3 信息管理员F负责将顾客采购订单和销售合同信息输入Y系统 由系统自动生成连续编号的销售订单 此时系统显示为 待处理 状态 仓库人员G在系统中根据经批准的客户订单 销售合同和销售订单生成连续编号的发货单 并在将产品交运输商发运后 将发货单设置为 已执行 状态并提交财会部门 4 会计人员H根据系统中的 已执行 发货单记录 订单及相关客户基础资料 在系统中生成并打印销售发票 系统在月末根据发货单和发票信息自动汇总主营业务收入 并据此过入应收账款和主营业务收入账薄 5 月末 系统自动匹配发货单 订单 发票和入账的主营业务收入 并可以生成一个专门报告反映未匹配项目的清单 系统授权可以生成和阅读该报告的人员是华兴公司销售部经理B和总经理D 6 业务员A全权负责顾客索赔及其退货处理 并集中在每个季度末向财会部提供顾客索赔处理表或退货清单 实训项目4 1 实训要求 1 根据实训资料 假定未描述的其他内部控制不存在缺陷 请指出甲公司销售与收款循环内部控制在设计与运行方面的缺陷 并提出改进建议 2 根据对甲公司内部控制的了解和测试 请分别指出上述内部控制缺陷与哪些会计报表项目或科目的何种认定相关 3 讨论并理解销售与收款循环的关键控制点及其具体控制措施 第三节营业收入审计 在识别和评估与收入相关的重大错报风险时 考虑舞弊风险通过实施风险评估程序识别和确认相关的舞弊风险常用的收入确认的舞弊手段通常能表明审计单位在收入确认方面存在舞弊风险的迹象对收入确认实施分析程序 观念 分析 程序 迹象 手段 评估收入的重大错报风险 实施销售截止测试 销售截止性测试的三条审计路线对比 第四节应收账款审计 一 应收账款的审计目标 结合认定来记忆 二 应收账款的实质性程序 一 取得或编制应收账款明细表 1 复核加计正确 并与总账数和明细账合计数核对相符 结合坏账准备科目与报表数核对相符 2 检查应收账款账龄分析是否正确 应收账款账龄的勾稽关系 本年某账龄下的应收账款余额小于等于上年某前一账龄下的应收账款余额 例如 13年年末2 3年应收账款一般小于12年年末1 2年应收账款 一 取得或编制应收账款明细表 3 检查非记账本位币应收账款的折算汇率及折算是否正确 4 分析有贷方余额的项目 查明原因 必要时 建议作重分类调整 注意同时是否需要调整坏账准备 5 结合预收款项等往来项目的明细余额 查明有无同挂的项目或与销售无关的其他款项 如有 应做出记录 必要时提出调整建议 二 检查涉及应收账款的财务指标 分析程序 1 复核应收账款借方累计发生额 非余额 与主营业务收入是否配比 如存在不匹配的情况应查明原因 2 将当期应收账款借方发生额占销售收入净额的百分比与管理层考核指标和被审计单位相关赊销政策比较 如存在差异应查明原因 3 计算应收账款周转率 应收账款周转天数等指标 并与被审计单位相关政策 以前年度指标 同行业同期相关指标对比分析 检查是否存在重大异常 三 向债务人函证应收账款 函证 是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息 通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明 获取和评价审计证据的过程 应收款项函证的目的是为了证实应收账款账户余额的真实性 正确性 防止或发现被审计单位及其有关人员在销售业务中发生的差错或弄虚作假 私营舞弊行为 通过函证 就可以有力的证明债务人的存在和被审计单位记录的可靠性 三 向债务人函证应收账款 除非有充分证据表明应收账款对被审计单位财务报表而言是不重要的 或者函证很可能是无效的 否则 注册会计师应当对应收账款进行函证 如果注册会计师不对应收账款进行函证 应当在工作底稿中说明理由 如果认为函证很可能是无效的 注册会计师应当实施替代审计程序 获取充分 适当的审计证据 三 向债务人函证应收账款 函证的范围和对象 函证的范围是由诸多因素决定的 主要有 1 应收账款在全部资产中的重要性 2 被审计单位内部控制的强弱 3 以前期间的函证结果 4 函证方式的选择 可采用统计抽样方法和非统计抽样方法进行函证 采用统计抽样方法时 样本以随机的方式产生并运用概率论评价样本结果采用非统计抽样方式确定函证程序的范围时 选取的样本通常包括 1 金额较大的项目 2 账龄较长的项目 3 交易频繁但期末余额较小的项目 4 重大关联方交易 5 重大或异常的交易 6 可能存在争议以及产生重大舞弊或错误的交易 函证程序实施的对象 管理层的要求合理 在分析管理层要求不实施函证的原因时 注册会计师应当保持职业怀疑态度 并考虑 1 管理层是否诚信 2 是否可能存在重大的舞弊或错误 3 替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息相关的充分 适当的审计证据 管理层要求不实施函证时的处理 管理层的不要求合理 函证方式 函证时间的选择 注册会计师通常以资产负债表日为截止日 在资产负债表日后适当时间内实施函证 如果重大错报风险评估为低水平 注册会计师可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证 并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序 函证实施过程的控制 1 将被询证者的名称 地址与被审计单位有关记录核对 2 将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关资料核对 3 在询证函中指明直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函 4 询证函经被审计单位盖章后 由注册会计师直接发出 5 将发出询证函的情况形成审计工作记录 6 将收到的回函形成审计工作记录 并汇总统计函证结果 对不符事项的处理 不符事项产生的原因 1 双方登记入账的时间不同 2 一方记账错误 3 被审计单位舞弊 对不符事项的处理 入账的时间不同而产生的不符事项主要表现为 1 询证函发出时 债务人已经付款 而被审计单位尚未收到货款 2 询证函发出时 被审计单位的货物已经发出并已作销售记录 但货物仍在途中 债务人尚未收到货物 3 债务人由于某种原因将货物退回 而被审计单位尚未收到 4 债务人对收到的货物的数量 质量及价格等方面有异议而全部或部分拒付货款等 对函证结果的总结和评价 注册会计师应当重新考虑 对内部控制的原有评价是否适当 控制测试的结果是否适当 分析程序的结果是否适当 相关风险评价是否适当等如果函证结果表明没有审计差异 合理地推论 应收账款总体是正确的 对函证结果的总结和评价 如果函证结果表明存在审计差异 注册会计师应当估算应收账款总额中可能出现的累计差错是多少 估算未被选中进行函证的应收账款的累计差错是多少 为取得对应收账款累计差错更加准确的估计 也可以进一步扩大函证范围会计师事务所不得将询证函提供给被审计单位作为法律诉讼证据 例题 2013年注会审计 下列有关注册会计师是否实施应收账款函证程序的说法中 正确的是 A 对上市公司财务报表执行审计时 注册会计师应该实施应收账款函证程序B 对小型企业财务报表执行审计时 注册会计师可以不实施应收账款函证程序C 如果有充分证据表明函证很可能无效 注册会计师可以不执行应收账款审计程序D 如果在收入确认方面不存在由于舞弊导致的重大错报风险 注册会计师可以用不实施应收账款函证程序 替代审计程序 除上述程序外 还可能包括 对未函证应收账款实施替代审计程序 通常注册会计师不可能对所有应收账款进行函证 对下面三种情况 未函证应收账款 没回函的积极式函证 对函证结果不满意 应采取替代程序 以验证这些应收账款的真实性 例如 检查与销售有关的文件 包括销售合同或协议 销售订单 销售发票副本及发运凭证等 以验证这些应收账款的真实性 二 应收账款的实质性程序 四 确定已收回的应收账款金额 五 检查未函证应收账款 六 检查坏账的确认和处理 七 抽查有无不属于结算业务的债权 八 检查贴现 质押或出售 九 分析应收账款明细账余额 十 确定应收账款的列报是否恰当 案例分析 实例4 5P110 111